Một số vấn đề cần bàn về căn cứ tính thuế theo quy định của luật thuế thu nhập doanh nghiệp và chuẩn mực kế toán

44
Taïp chí Kinh teá - Kyõ thuaät
MỘT SỐ VẤN ĐỀ CẦN BÀN VỀ CĂN CỨ TÍNH THUẾ THEO QUY ĐỊNH CỦA LUẬT THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP VÀ CHUẨN MỰC KẾ TOÁN
Phạm Quốc Thuần*
TÓM TẮT
Bài viết đề cập đến phương pháp xác định nghĩa vụ thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp 
trên cơ sở tham chiếu các quy định của Chuẩn mực kế toán và các quy định về thuế, chủ yếu là quy 
định về Luật thuế Thu nhập doanh nghiệp. Bài viết cho thấy có sự khác biệt về cĕn cứ tính thuế thu 
nhập doanh nghiệp hiện hành giữa thuế và kế toán, từ đó đề ra các kiến nghị nh̀m hoàn thiện việc 
xác định và ghi nhận chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành tại các doanh nghiệp hiện nay.
Từ khóa: Thu nhập tính thuế, thu nhập chịu thuế, chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp, 
kế toán thuế.DISCUSSING THE TAX BASES IN ACCORDANCE WITH THE ENTERPRISE INCOME TAX LAW AND THE ACCOUNTING STANDARDS
ABSTRACT
This article refers to the method of determining the corporate income tax payable on the 
basis of the provisions of accounting standards and tax regulations, primarily concentrates on the 
Corporate Income Tax Regulations. The paper indicates that there are the differences in calculating 
the income tax amount between Tax Regulations and Accounting Standards. Furthermore, the 
proposals are also set out to improve the identiication and recognition of income tax expense in the 
business today.
Key words: The income tax, the taxable income, the tax cost for enterprises, the tax 
accountant.
* ThS. GV. Trường Đại học Kinh Tế - Luật ĐHQG TPHCM
1. Tổng quan về cĕn cứ pháp lý
Tại Việt Nam, kể từ khi VAS 17- Thuế 
thu nhập doanh nghiệp được ban hành ngày 
15/2/2005, sự khác biệt giữa chi phí thuế thu 
nhập doanh nghiệp (là chỉ tiêu được kế toán 
ghi nhận để xác định lợi nhuận kế toán) và 
thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành (là chỉ 
tiêu trình bày trên báo cáo thuế xác định số 
thuế TNDN mà doanh nghiệp phải nộp Nhà 
Nước) đã được xác định rõ. Theo VAS 17, 
chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp được khái 
niệm là tổng chi phí thuế thu nhập hiện hành 
45
Một số vấn đề ....
và chi phí thuế thu nhập hoãn lại. Như vậy 
có thể thấy rằng liên quan đến việc ghi nhận 
thuế TNDN, giữa kế toán và thuế vẫn có 
điểm chung được cả hai bên cùng ghi nhận 
đó là thuế thu nhập hiện hành (kế toán ghi vào 
chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành 
và thuế ghi nhận là một khoản nợ mà doanh 
nghiệp phải thanh toán cho Nhà Nước) và 
phần tạo ra sự khác biệt giữa thuế và kế toán 
chính là thuế thu nhập hoãn lại (kế toán ghi 
nhận nhưng không được thuế ghi nhận). VAS 
17 được biên soạn trên cơ sở tham chiếu quy 
định của Luật thuế TNDN do Quốc Hội ban 
hành nĕm 2003. Kể từ đó đến nay, quy định 
về thuế TNDN đã qua nhiều lần sửa đổi, bổ 
sung và từ đó đã làm xuất hiện sự khác biệt về 
cĕn cứ để xác định chỉ tiêu thuế thu nhập hiện 
hành (điểm chung được cả thuế và kế toán ghi 
nhận) giữa thuế và kế toán. Điều này đã gây 
khó khĕn cho công tác kế toán trong việc ghi 
nhận các nghiệp vụ liên quan đến thuế thu 
nhập doanh nghiệp. 
2. Quy định hiện hành về cĕn cứ tính 
thuế
Theo quy định của Luật thuế
Theo Thông tư 123/2012/TT-BTC hướng 
dẫn thi hành Luật thuế TNDN do Quốc hội 
ban hành nĕm 2012, cĕn cứ tính thuế TNDNlà 
thu nhập tính thuế và thuế suất thuế thu nhập 
doanh nghiệp, cụ thể:
Thuế TNDN phải nộp = Thu nhập tính thuế x Thuế suất thuế TNDN
Thu nhập tính thuế được xác định theo công thức sau:
Thu nhập 
tính thuế =
Thu nhập 
chịu thuế -
( TN được 
miễn thuế +
Các khoản lỗ được kết) 
chuyển theo quy định
Công thức tính thu nhập chịu thuế:
TN chịu thuế = (Doanh thu - Chi phí được trừ) + Các khoản thu nhập khác
Như vậy, có thể thấy rằng quan điểm của 
thuế có sự phân biệt rất rõ ràng khái niệm thu 
nhập tính thuế và thu nhập chịu thuế. Theo đó, 
thu nhập tính thuế chính là cĕn cứ để xác định 
thuế TNDN mà các tổ chức kinh doanh hàng 
hóa, dịch vụ phải nộp cho Nhà Nước, là cĕn 
cứ để xác định nghĩa vụ thuế phải nộp của các 
doanh nghiệp đối với Nhà Nước. Thu nhập 
chịu thuế chính là chênh lệch giữa doanh thu 
tính thuế, thu nhập khác và chi phí được trừ. 
Cần lưu ý rằng thu nhập chịu thuế chưa phải 
là cĕn cứ cuối cùng để xác định nghĩa vụ thuế 
của các doanh nghiệp với Nhà Nước.
Thí dụ 1: Doanh nghiệp Hoàng Giác 
trong nĕm 200X có các thông tin sau: (ĐVT: 
1.000 đồng)
 y Doanh thu bán hàng: 3.000.000
 y Khoản thu từ nợ khó đòi đã xử lý: 
100.000
 y Giá vốn hàng bán, chi phí bán hàng, chi 
phí quản lý doanh nghiệp: 2.000.000
 y Doanh thu tài chính (lãi được chia từ 
hoạt động liên doanh): 300.000
 y Khoản lỗ từ nĕm trước chuyển sang: 
200.000.
 y Các khoản còn lại liên quan đến doanh 
thu, chi phí giả sử không phát sinh; doanh 
nghiệp không thực hiện trích lập quỹ khoa 
học và công nghệ; thuế suất thuế TNDN theo 
quy định là 25%. 
Dựa vào dữ liệu trên, thu nhập chịu thuế, 
thu nhập tính thuế và thuế TNDN phải nộp 
trong nĕm 200X được xác định như sau:
 y Xác định thu nhập chịu thuế 
46
Taïp chí Kinh teá - Kyõ thuaät
Thu nhập chịu thuế = Doanh thu bán hàng 
+ Doanh thu tài chính = 3.300.000
Chi phí được tính trừ = 2.000.000
Thu nhập khác = 100.000
Thu nhập chịu thuế = (3.300.000 – 
2.000.000) + 100.000 = 1.400.000 
 y Xác định thu nhập tính thuế 
Thu nhập chịu thuế = 1.400.000
Thu nhập được miễn thuế = 300.000 
(điều 8 chương II của TT 123/2012/TT-BTC 
quy định thu nhập được chia từ hoạt động 
góp vốnsau khi bên nhận góp vốn đã nộp 
thuế TNDNtheo quy định của Luật Thuế 
TNDNđược xem là thu nhập được miễn thuế)
Khoản lỗ nĕm trước chuyển sang = 
200.000
Thu nhập tính thuế = 1.400.000 – (300.000 
+ 200.000) = 900.000
Thuế TNDN phải nộp = Thu nhập tính 
thuế x 25% = 900.000 x 25% = 225.000.
Theo thí dụ này, doanh nghiệp có nghĩa vụ 
thanh toán khoản thuế TNDN nĕm 200X cho 
Nhà Nước là 225.000.
Theo quy định của VAS 17- Thuế thu 
nhập doanh nghiệp
Theo chuẩn mực kế toán Thuế TNDN 
(VAS 17): “thuế thu nhập hiện hành là số thuế 
TNDN phải nộp tính trên thu nhập chịu thuế 
và thuế suất thuế TNDN của nĕm hiện hành”.
Như vậy, theo chuẩn mực kế toán, chỉ tiêu 
để xác định nghĩa vụ thuế TNDN được gọi là 
Thuế TNDN hiện hành. Để xác định thuế thu 
nhập hiện hành cần phải xác định thu nhập 
chịu thuế và thuế suất thuế thu nhập doanh 
nghiệp, trong đó thu nhập chịu thuế được định 
nghĩa như sau:“Thu nhập chịu thuế: Là thu 
nhập chịu thuế TNDN của một kỳ, được xác 
định theo qui định của Luật thuế TNDN hiện 
hành và là cơ sở để tính thuế TNDN phải nộp 
(hoặc thu hồi được)”.
Như vậy VAS 17 không đưa ra nguyên tắc 
để xác định thu nhập chịu thuế mà theo đó, 
chỉ tiêu này được tính toán dựa vào quy định 
của Luật Thuế thu nhập doanh nghiệp.
Thông tư 20/2006/TT-BTC do Bộ Tài 
chính ban hành ngày 20 tháng 3 nĕm 2006, 
hướng dẫn kế toán ghi nhận thuế thu nhập 
hiện hành:” Cuối nĕm tài chính, kế toán phải 
xác định và ghi nhận số thuế TNDN thực tế 
phải nộp trong nĕm trên cơ sở tổng thu nhập 
chịu thuế cả nĕm và thuế suất thuế TNDN 
hiện hành. Thuế TNDN thực phải nộp trong 
nĕm được ghi nhận là chi phí thuế TNDN hiện 
hành trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh 
doanh của nĕm đó”. Theo đó, chi phí thuế 
TNDN hiện hành được hạch toán như sau: N 
TK 8211- Chi phí thuế TNDN hiện hành/ Có 
TK 3334- Thuế thu nhập doanh nghiệp.
3. Vấn đề tồn tại
Các nội dung trình bày trên cho thấy cĕn 
cứ để xác định số thuế mà các doanh nghiệp 
phải nộp cho Nhà Nước là thu nhập tính thuế 
(Luật thuế thu nhập doanh nghiệp), trong khi 
đó quy định kế toán lại là thu nhập chịu thuế. 
Điều này làm cho nghĩa vụ thuế mà doanh 
nghiệp phải nộp được trình bày trên báo cáo 
thuế (tờ khai thuế TNDNMS 03/TNDN ban 
hành theo Thông tư 28/2011 do Bộ Tài chính 
ban hành ngày 28 tháng 2 nĕm 2011) và phản 
ánh trên sổ sách kế toán (trên tài khoản 3334 
Thuế thu nhập doanh nghiệp) có sự chênh lệch 
với nhau, hay nói khác đi là số liệu trên sổ 
sách kế toán không phản ánh đúng thực chất 
nghĩa vụ thuế TNDN của doanh nghiệp đối 
với Nhà Nước. Thí dụ sau đây minh chứng rõ 
điều này.
Thí dụ 2- Lấy lại dữ liệu của thí dụ 1, 
nghĩa vụ thuế của doanh nghiệp đối với Nhà 
Nước trình bày trên báo cáo thuế và ghi nhận 
trên sổ sách kế toán được ghi nhận như sau:
47
Một số vấn đề ....
Trên báo cáo thuế (Bảng 1).
Theo số liệu trên tờ khai quyết toán thuế 
thu nhập doanh nghiệp, nĕm 200X công ty 
Hoàng Giác phải nộp cho Nhà Nước một 
khoản thuế TNDN là 225.000 nghìn đồng.
Trên sổ sách kế toán (bảng 2)
- Thuế thu nhập hiện hành = Thu nhập 
chịu thuế x thuế suất thuế TNDN= 1.400.000 
x 25% = 350.000
- Ghi nhận chi phí thuế TNDN hiện hành: 
N 8211/C 3334 350.000
- Hoàn nhập tài sản thuế thu nhập hoãn lại 
(phát sinh từ khoản lỗ của nĕm trước chuyển 
sang): N 8212/ C 243: 200.000 x 25% = 
50.000
- Nộp thuế TNDN vào ngân sách Nhà 
Nước theo số thuế phải nộp trên tờ khai quyết 
toán thuế thu nhập doanh nghiệp: N 3334/C 
111, 112: 225.000
- Thông tin về nghĩa vụ nộp và thanh toán 
thuế TNDN của công ty Hoàng Giác nĕm 
200X với Nhà Nước được phản ánh trên tài 
khoản 3334- Thuế TNDN như bảng 2.
Nhận xét: sau khi ghi nhận số thuế TNDN 
phải nộp và đã nộp, tài khoản 3334- Thuế 
TNDN vẫn còn kết dư bên nợ một khoản là 
125.000 nghìn đồng (Nhà nước còn nợ công 
ty một khoản thuế TNDN là 125.000 nghìn 
đồng). Đây là số dư ảo bởi lẽ sau khi đã nộp 
thuế thì giữa công ty và Nhà nước không còn 
phát sinh nghĩa vụ về công nợ với nhau, lúc này 
số dư trên tài khoản 3334 phải bằng 0 (không). 
Nguyên nhân là do kế toán và thuế không đồng 
nhất với nhau trong vấn đề xác định cĕn cứ 
dùng để tính nghĩa vụ thuế của doanh nghiệp 
với Nhà nước. Cần lưu ý là theo hướng dẫn 
thực hiện VAS 17, tài khoản 3334 không phải 
là tài khoản được dùng để ghi nhận chênh lệch 
thuế thu nhập doanh nghiệp.
TỜ KHAI QUYẾT TOÁN THUẾ TNDN(lược trích) (bảng 1)
 Kỳ tính thuế: từ ngày 1/1/200X đến ngày 31/12/200X ĐVT: 1.000 đồng
STT Chỉ tiêu Mã số Số tiền 
(1) (2) (3) (4) 
A Kết quả kinh doanh ghi nhận theo báo cáo tài chính 
1 Tổng lợi nhuận kế toán trước thuế thu nhập doanh nghiệp A1 1.400.000 
B Xác định thu nhập chịu thuế theo Luật thuế thu nhập doanh nghiệp
1 Điều chỉnh tĕng tổng lợi nhuận trước thuế TNDN (B1= B2+B3+B4+B5+B6) B1
- 
2 Điều chỉnh giảm tổng lợi nhuận trước thuế TNDN(B7=B8+B9+B10+B11) B7 - 
3 Tổng thu nhập chịu thuế (B12=A1+B1-B7) B12
1.400.000 
3.1 Thu nhập chịu thuế từ hoạt động sản xuất kinh doanh (B13=B12-B14) B13
1.400.000 
C Xác định thuế TNDN phải nộp từ hoạt động sản xuất kinh doanh 
1 Thu nhập chịu thuế (C1 = B13) C1 1.400.000 
2 Thu nhập miễn thuế C2 300.000 
3 Lỗ từ các nĕm trước được chuyển sang C3 200.000 
48
Taïp chí Kinh teá - Kyõ thuaät
4 Thu nhập tính thuế (C4=C1-C2-C3) C4 900.000 
6 Thu nhập tính thuế sau khi đã trích lập quỹ khoa học công nghệ (C6=C4-C5) C6
900.000 
7 Thuế TNDN từ hoạt động SXKD tính theo thuế suất phổ thông (C7=C6 x 25%) C7
225.000 
11 Thuế TNDN của hoạt động sản xuất kinh doanh (C11=C7-C8-C9-C10) C11
225.000 
D Thuế TNDN từ hoạt động chuyển nhượng bất động sản còn phải nộp sau khi trừ thuế TNDN đã nộp ở địa phương khác D
- 
E Tổng số thuế TNDN phải nộp trong kỳ E 225.000 
1 Thuế TNDN của hoạt động sản xuất kinh doanh E1 225.000 
2 Thuế TNDN từ hoạt động chuyển nhượng bất động sản E2 - 
SỔ CHI TIẾT TÀI KHOẢN 3334 - THUẾ TNDN (Bảng 2)
Ngày Chứng từ Diễn giải TKĐƯ ST 
 SH Ngày N C 
SDĐK - - 
xxx xxx xxx Ghi nhận thuế TNDN phải nộp nĕm 0X 8211 350.000 
xxx xxx xxx Nộp thuế TNDN vào NSNN 111 225.000 
 TPS 350.000 225.000 
 SDCK 125.000 
4. Kiến nghị
VAS 17 được biên soạn trên cơ sở tham 
khảo Luật thuế TNDN do Quốc Hội ban hành 
ngày 17 tháng 6 nĕm 2003. Theo quy định của 
Luật này, cĕn cứ để tính thuế TNDN là thu 
nhập chịu thuế và thuế suất. Thu nhập chịu 
thuế được xác định như sau:
Thu nhập chịu thuế 
chưa trừ chuyển lỗ
= Doanh thu để tính thu nhập 
chịu thuế trong kỳ tính thuế
- Chi phí hợp lý trong 
kỳ tính thuế
+ Thu nhập chịu thuế 
khác trong kỳ tính thuế
Thu nhập chịu thuế đã trừ 
chuyển lỗ
= Thu nhập chịu thuế chưa trừ 
chuyển lỗ
- Lỗ từ các nĕm trước chuyển sang
Như vậy có thể thấy rằng Luật thuế TNDN 
nĕm 2003 chỉ đưa ra khái niệm thu nhập chịu 
thuế và vì vậy giữa thuế và kế toán là đồng 
nhất với nhau trong vấn đề xác định nghĩa 
vụ về thuế TNDN mà doanh nghiệp phải nộp 
cho Nhà Nước (cả kế toán và thuế đều cĕn cứ 
vào thu nhập chịu thuế để tính thuế thu nhập 
hiện hành và thuế TNDN phải nộp). Đến 
nĕm 2008, khi Luật thuế TNDN mới ra đời 
thay thế cho Luật thuế TNDN nĕm 2003 thì 
đã có sự thay đổi về các khái niệm làm cĕn 
cứ tính thuế. Theo đó Luật thuế nĕm 2008 có 
sự phân biệt khá rạch ròi giữa khái niệm thu 
nhập chịu thuế và thu nhập tính thuế, theo 
49
Một số vấn đề ....
đó, thu nhập tính thuế bằng thu nhập chịu 
thuế điều chỉnh cho các khoản thu nhập miễn 
thuế và lỗ từ các nĕm trước chuyển qua và là 
cĕn cứ để xác định nghĩa vụ nộp thuế của các 
doanh nghiệp đối với Nhà nước. Trong khi 
đó, quy định của kế toán thì vẫn không có 
sự chỉnh sửa về thuật ngữ cho phù hợp với 
sự thay đổi của thuế và đây chính là nguyên 
nhân làm cho thuế và kế toán lệch nhau trong 
vấn đề xác định nghĩa vụ thuế TNDN của 
các doanh nghiệp đối với Nhà nước. Vì vậy 
chúng tôi kiến nghị như sau:
- Quy định kế toán liên quan đến thuế 
TNDN cần phải có sự điều chỉnh về cĕn cứ 
tính thuế nhằm đảm bảo số thuế thu nhập 
danh nghiệp mà doanh nghiệp phải nộp 
cho Nhà Nước được khớp đúng với số thuế 
TNDN phải nộp trên báo cáo thuế. Theo đó, 
quy định của kế toán cần thay đổi thuật ngữ 
“thu nhập chịu thuế” thành “thu nhập tính 
thuế”.
- Các quy định của thuế, nhất là về thuế 
thu nhập doanh nghiệp, thuế giá trị gia tĕng 
thường xuyên được thay đổi và sự thay đổi 
này thường ảnh hưởng đến việc tính toán và 
ghi chép của kế toán, vì vậy những vĕn bản 
của kế toán có liên quan cũng cần phải có sự 
rà soát, chỉnh sửa kịp thời cho phù hợp.
TÀI LIỆU THAM KHẢO
[1]. Bộ Tài chính (2012), TT 123/2012/TT-BTC: hướng dẫn thi hành một số điều của Luật thuế thu nhập 
doanh nghiệp.
[2]. Bộ Tài chính (2005), QĐ 12/2005/QĐ-BTC: về việc ban hành và công bố 6 chuẩn mực kế toán Việt 
Nam đợt 4.
[3]. Bộ Tài chính (2006), TT 20/2006/TT-BTC: hướng dẫn kế toán 6 chuẩn mực kế toán ban hành theo 
Quyết định số 12/2005/QĐ-BTC ngày 15/02/2005 của Bộ trưởng Bộ Tài chính.
[4]. Phạm Quốc Thuần (2009), Kế toán thuế, NXB Đại Học Quốc Gia TPHCM, 2009.